二 合并财务报表合并理论的辨析
（一）现有的合并财务报表理论
目前，国际上编制合并财务报表的合并理论主要有所有权理论、实体理论和母公司理论。各国在制定其合并财务报表准则和编制合并财务报表时，并不是完全按照某一理论，而是以合并理论为主，结合自身的实际情况来考虑的。这三种合并理论分别认为，合并财务报表主要为集团的终极所有者、集团的所有股东、母公司股东服务。由于合并财务报表的目的决定着合并财务报表的运行方向与内容，为了准确反映企业集团财务状况和经营成果，在编制合并财务报表时，有必要对三种合并理论做出合理的选择。
1.所有权理论
母公司理论和实体理论都不能解决隶属两个以上企业集团的企业的合并报表编制问题，所有权理论正是因此诞生。所有权理论是指在编制合并财务报表时，既不强调企业集团中存在的法定控制关系，也不强调企业集团的各成员企业所构成的经济实体，而是强调编制合并财务报表的企业对另一企业的经济活动、财务决策是否具有重大影响的所有权。可见，所有权理论更多的是强调投资公司股东的权益，即对被投资公司财产的终极索取权。在这种理论下，对其拥有所有权的企业的资产负债和当期实现的损益，均按照实际拥有的股权比例合并计入合并报表，即采用比例合并。
所有权理论的特点主要体现在以下几个方面:
(1) 合并财务报表中,只应包括投资公司在接受投资公司资产、负债、收入、费用中与其出资比例相接受投资公司资产负债表和损益表的数额,按照投资公司所占的比例计入合并财务报表；
(2) 合并过程中产生的商誉属于投资公司；
(3) 在合并资产负债表中少数股权不予列表,接受投资企业的全部财产不能完整反映。
2.实体理论
实体理论指出母公司与子公司之间的关系应是控制与被控制的关系，强调合并财务报表是为企业集团各成员构成的经济实体服务，把子公司所拥有的少数股权都视为集团这一主体的股东权益，对所有股东视为统一主体的共同所有者。该理论认为，虽然集团内的多数股权与少数股权投资有多少之分，权利有大小之别，但同属于一个经济实体，计价的方法应该一致，利益的分享必须同等，列示的地位不分高低，不应过分强调母公司股东的利益。因此，合并财务报表是以整个实体的观点编制的，对于构成企业集团的多数股权的股东和少数股权的股东，均一视同仁，同等对待。在实体理论下，确定合并范围应以企业集团能否控制为标准。
实体理论的特点主要有:
关注留守儿童暑期社会实践报告(1) 子公司中的少数股东权益是企业集团股东权益的一部分,在资产负债表中应与母公司权益同列；
(2) 合并净收益属于企业集团全体股东的收益,要在母公司权益和少数股东权益之间加以分配；
(3) 子公司的所有资产负债均按公允市价计量,商誉按子公司的全部公允价值推断而得,即包括少数股东权益享有的商誉；
(4) 在编制合并财务报表时所有内部交易产生的未实现利润无论顺销还是逆销均应全额抵销。
3.母公司理论本文来自优.文~论^文·网原文请找腾讯324,9114
母公司理论认为，合并财务报表是母公司财务报表的延伸和扩展。其编报目的是从母公司的股东角度出发，为母公司股东利益服务，将子公司的少数股东排除在外，将其看作是公司集团主体的外界债权人。依据该观点，集团主体编制的合并资产负债表中的股东权益和合并损益表中的净利润仅指母公司拥有和所得的部分。可见，按母公司理论编制的合并财务报表完全是为母公司现存和潜在的股东服务的，这迎合了大多数合并企业的需要。母公司股东最关心属于自己份额的净资产，因为要据此来评价自己所有权的价值，并做出相关的决策。因此，在会计实务中，这一理论得到了广泛的应用，包括国际会计准则委员会在内，都建议采用该理论作为合并业务的理论基础。从母公司理论看，合并报表涉及合并范围时，通常是以法定控制为基础，即以拥有多数股权或表决权决定合并范围或通过控制协议确定合并范围，服务对象和根本出发点为母公司股东本身及其利益。
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