会计违规是指故意的虚报、遗漏相关金额或者财务报表中应有的披露事项，从而蒙蔽公司财务报表的信息使用者。

由前文可得，狭义上的盈余管理以符合法律为前提，与财务报表造假属于不同的范围；而广义上的盈余管理由于包含不合法的利润控制行为，因此与财务造假的概念有重合之处但并不完全一致；会计违规和欺诈性财务报表均含有故意欺诈的性质，故包含于财务造假概念中。

以上均是从宏观的角度对财务报表造假进行界定，但是正如李若山指出的那样，“这些定义不能详尽地列举所有的造假行为。”以上也并不能指出所有的财务报表造假行为。我们需要了解的是，哪些行为属于财务报表造假，以及其严重程度。因此，需要对造假的手段进行分析。

3。2  造假手段的分类

Rezaee[12]认为，对财务报表进行造假，目的是欺骗财务报告使用者，使用者主要有债权人和股东。例如针对他们的蓄意错报或者遗漏、伪造、操纵等等。具体可能有以下手段 1）伪造、篡改重大财务记录、重要商业交易事项、相关支持性文件；2）故意遗漏某些交易、账户、事项或附注的重要信息；3）不恰当的选择应用会计原则、政策及有关计量、确认、报告、披露经济事项和商业交易的具体程序；4）对有关会计原则、政策和有关财务数额选择性披露。文献综述

王继美[13]认为，财务报表造假分为资产负债表项目造假，损益表项目的造假和披露项目造假。其中，资产负债表项目造假包括：资产项目造假，负债造假和所有者权益项目造假。通过资产负债表进行造假主要包含的项目有：现金、银行存款等货币资金、应收款项、固定资产、股权投资方面。负债造假行为主要体现在减少应付项目记录，遮盖负债，虚减应付账款和其他应付款。损益表项目的造假包括营业收入和成本费用造假两个方面。所有者权益项目造假主要是由于，存在勾稽关系的存在，所有者权益表中的项目与资产负债表以及利润表中的部分项目相关联，所以资产负债表和利润表中项目的变动造成了了权益表中项目的变动。

熊艺蓉[14]认为，财务报表造假的类型有粉饰利润表和粉饰财务状况。粉饰利润表包括：（1）虚增利润，（2）虚减利润，（3）巨额利润冲销。粉饰财务状况包括：（1）高估资产，（2）低估负债。具体舞弊手段有：资产造假，负债造假，收入造假，成本费用造假，操纵现金流量。

岳殿民[15]将会计信息舞弊分为财务报表舞弊，会计信息违规披露和其他舞弊。财务报表舞弊包括虚增利润和虚增净资产。其中，会计信息违规披露包括延迟披露，不完整披露和虚假披露。

本文综合前人的研究，并结合所选案例样本的具体情况，基本采用岳殿民对造假手段的划分，将案例样本中的所有造假行为分类为财务报表舞弊和会计信息违规披露。然后从资产负债表和利润表的要素出发，将财务报表舞弊分为资产负债表造假和利润表造假。资产负债表造假分为：虚增资产和虚减负债。利润表造假分为：虚增收入和虚减费用。而会计信息违规披露又细分为虚假披露，不完整披露和延迟披露三种。虚增收入包括虚增主营业务收入和虚增其他业务收入。

3。3 造假形成的三角理论

关于企业选择造假的原因，学界提出了三角理论、GONE理论和企业造假风险因子理论等许多著名理论。三角理论认为，企业造假是由动机或压力、机会和借口三元素组成，缺少了无论是动机或压力、机会还是借口企业都不可能完成造假。

任何事情的发生必有原因，实施财务报表造假也是如此。上市公司的管理层、相关人员实施财务造假时，通常伴随着三种因素分析：一、实施造假的动机或者压力，即能够让造假者实施造假的原因。二、实施造假的机会，就是管理的漏洞，为造假者实施造假创造条件。三、造假的借口，造假公司推脱责任而寻找的托辞。来:自[优E尔L论W文W网www.youerw.com +QQ752018766- 我国农业上市公司财务报表造假研究(4):http://www.youerw.com/kuaiji/lunwen_98931.html