2。1 理论分析

2。1。1 企业进行会计估计变更的经济动因

虽然会计估计的初衷是为了加强会计信息的相关性、及时性，提高会计信息质量。然而 企业在进行会计估计时，往往不能完全按照会计准则，一致、客观地对已知的有效信息和估 计基础进行评估。企业在进行会计估计时往往带有较强的主观性，甚至涉及各方的经济利益。 国内外学者很早就有人提出企业在进行包括会计估计在内的各种会计选择时，会顾及决策者 和其他利益相关方的经济利益。 

Gordon（1964）是最早研究这方面理论的学者，他提出了上市公司管理当局在进行会计 选择会带有强烈的经济动机。他对此进行了规范理论研究，并提出企业进行会计选择的经济 动机是使企业经营各期的盈余更加平滑。即盈余管理是企业进行会计选择的经济动机之一。 

为了深入分析会计估计变更是否涉及盈余管理动机，必须以契约理论和代理理论为基础。 (1) 契约理论 

契约理论又被称作现代企业理论，最先由 Coose（1937）提出，发表于其著作《企业的性 质》中。契约理论的主旨就是将企业的本质归纳为“一系列契约的集合”。契约理论把现代企 业视作几方理性主体之间签订的契约。其中，契约一部分是有实质意义上的，也有一部分是 隐含的，部分是短期的，部分是长期的。契约理论假定各个主体在编好、资本、技能和信息 收集上可各有不同，但各个主体都是理性主体。这意味着，在他们各自的偏好、能力和信息 下，他们不会去选择不利于自身的决策。契约要求主体向企业贡献既定的资源---劳动力、知 识、技能、信息或资本等，并从企业中得到所希望的回报。各个主体所付出的资源以及要求 的回报都是一个企业中，所有主体讨价划价的结果。在公平的条件下，各个主体所得到的报 酬取决于其支付的代价。由于一个理性的主体不会去选择一个前景或者回报低于已知选择的 契约，所以企业的契约是各个主体能得到的最优选择。一般而言，公司的契约主体至少应该 包括股东、企业债权人、经理、工人、供货商、顾客、审计人员和政府等，这些主体分部根据 契约给企业提供资本、知识、管理、劳动力、公共服务等资源，并要求对应回报。 

Jensen 和 Meckling（1976）提出企业是一组有效契约的集合，是各个企业要素参与者的 联结处。在作为联结点的企业中，各个主体都分别在与企业进行资源的交换。货币或其他资 源不断地在企业和参与主体间流动。在这个过程中，财务会计提供了最基础的作用，为企业 各种契约的正常运行和有效监督提供和依据。有就是说财务信息对企业参与各方的资源交换和利益分配起到重要作用。 

企业创立之初，各种契约被制定，其中包括会计信息的计算方法和质量控制。这种约定， 通常就是企业所必须遵循的会计准则。会计准则由政府制定，并由企业各参与方加以执行。 由于会计准则制定者不可能对所有经济事项都逐一规定，准则制定者为了使包括准则制定费、 执行费和摩擦成本等在内的交易成本降到最低，就不可避免地为企业一部分实际会计处理的 方式提供可选的空间，也就是通常所说的会计选择。因此，会计准则实际上是一个不完全契 约，只能对企业的会计信息的程序和方法作大致性的限定。同时，由于会计准则是以既定的 契约去规范未来的经济和会计行为，在现代会计和经济不断创新和发展的时期，会计准则不 可避免地落后于企业实际。企业管理者往往有较大的会计选择空间。文献综述